Alors que jusqu'en 2005 chaque immobilisation faisait l'objet d'un amortissement unique, pour les exercices ouverts depuis le 1er janvier 2005, il convient de calculer des amortissements différents pour chaque composant d'une immobilisation.

Autre nouveauté au plan comptable, la détermination du coût d'entrée des actifs immobilisés, et donc de la base d'amortissement de ces actifs, obéit à de nouvelles règles. Elle tient désormais compte de la valeur résiduelle du bien.

Enfin, le plan d'amortissement d'une immobilisation ne dépend plus de sa durée de vie mais de la durée et du rythme d'utilisation propres à l'entreprise. Par exemple, un loueur de voitures devra amortir ses véhicules sur 2 ans et demi si c'est le temps durant lequel il les utilise (une valeur résiduelle devra être, dans ce cas, éventuellement prise en compte).

L'administration a commenté les incidences fiscales de cette réforme comptable : certaines divergences existent entre traitement comptable et fiscal.

Eléments décomposés et non décomposés

Toutes les immobilisations ne doivent pas être décomposées. La décomposition des immobilisations doit être limitée aux seuls éléments significatifs.

Certains éléments sont dits "non décomposés" car aucun composant ne peut être individualisé.

Les immobilisations susceptibles d'être décomposées sont les immobilisations dont la valeur est significative et qui contiennent des éléments ayant une durée d'utilité propre, c'est-à-dire des éléments qui feront l'objet d'un ou plusieurs remplacements d'un montant significatif, en cours d'utilisation.

Ainsi, les immeubles feront le plus souvent l'objet de décomposition, du fait de leur importance au bilan et de la présence d'éléments ayant des durées d'utilisation différentes.

En revanche, les immobilisations de faible valeur, ou celles avec des durées d'utilité très courtes, ne seront pas décomposées dans la plupart des cas.

Qu'est-ce qu'un composant ?

Sont regardés comme des composants les éléments principaux d'une immobilisation corporelle :

ayant une durée réelle d'utilisation différente de celle de cette immobilisation ;

et devant être remplacés au cours de la durée réelle d'utilisation de cette immobilisation.

Le composant doit également avoir une valeur significative pour être détaché de l'élément principal et être amorti (sinon il s'agit d'une charge) : la valeur du composant doit en principe :

excéder 500 €,

ou représenter individuellement au moins 15 % du prix de revient de l'immobilisation ou 1 % s'il s'agit d'un immeuble.

Lorsque les éléments pris individuellement ne sont pas considérés comme "principaux" selon les critères définis ci-dessus mais que l'entreprise dispose d'un grand nombre de ces éléments, elle peut considérer nécessaire d'identifier un composant à raison de l'élément concerné. C'est le cas pour les immobilisations qui sont l'objet même de l'activité de l'entreprise, telles que les biens donnés en location par une entreprise spécialisée dans cette activité.

Peuvent ne pas être identifiés comme composants les éléments dont la durée d'utilisation est inférieure à 1 an, quel que soit leur coût, ainsi que ceux dont la durée réelle d'utilisation est au moins égale à 80 % de celle retenue pour l'immobilisation dans son ensemble.

La partie non décomposée de l'immobilisation est appelée la structure (gros oeuvre pour un immeuble, châssis et coque des véhicules, carlingue pour un avion...).

Notes

L'application de la méthode par composant implique :
- la comptabilisation séparée à l'actif du bilan, dès l'origine et lors de leur remplacement, de chacun des composants. Les coûts de remplacement d'un composant sont comptabilisés comme l'acquisition d'un actif séparé et la valeur nette comptable du composant remplacé est comptabilisée en charges. Les éléments principaux d'une immobilisation corporelle, qui n'ont pas été identifiés dès l'origine comme des composants, sont comptabilisés séparément à l'actif du bilan dès qu'il est ultérieurement constaté qu'ils constituent des composants ;
- l'application d'un plan d'amortissement distinct pour chacun des composants ainsi comptabilisés.
Lorsqu'un composant est identifié un nouveau plan d'amortissement propre à ce composant est appliqué à compter de sa comptabilisation séparée à l'actif.

Du point de vue de la notion de "composant" les règles comptables et fiscales sont identiques.

En revanche, il existe une différence quant à la base et à la durée d'amortissement.

Durée d'amortissement

Traitement comptable

Du point de vue comptable, l'amortissement doit désormais être calculé sur la durée d'utilisation réelle du bien, sauf exception pour les biens non décomposés pour les PME.

La durée réelle d'utilisation correspond en pratique, tant pour l'élément qui constitue le composant que pour la structure, à la durée d'utilisation effective par l'entreprise. Cette durée tient compte :

de la durée d'utilisation inhérente à la nature du bien lui-même, indépendamment de l'utilisation qui en est faite par l'entreprise, c'est-à-dire de sa durée de vie théorique qui est en principe connue lors de l'acquisition du bien, mais généralement sur la durée d'utilisation moyenne,

d'autre part, l'utilisation envisagée par l'entreprise, ce qui recouvre aussi bien les modalités d'utilisation par l'entreprise que la politique de cession, ou encore le niveau de qualité technique auquel l'entreprise entend maintenir le bien.

Exemple

La durée réelle d'utilisation d'un véhicule de tourisme dans une entreprise qui le destine à son personnel commercial et le conserve à ce titre plusieurs années est différente de la durée d'utilisation de ce même véhicule dans une entreprise de location de voiture, qui revend le véhicule peu de temps après son acquisition.

Traitement fiscal

Le passage aux durées d'utilité dans les comptes individuels n'a pas d'incidence fiscale en pratique.

L'administration a indiqué que l'amortissement déductible fiscalement devait être calculé sur la durée d'usage sauf si l'entreprise souhaite allonger la durée de l'amortissement. En revanche, l'entreprise ne pourra pas comptabiliser un amortissement supérieur à celui correspondant à la durée d'usage si elle prévoit d'utiliser le bien pour une période moins longue (du fait de la cession de l'immobilisation notamment).

Note

L'administration fiscale admet toutefois que les entreprises puissent retenir des durées d'amortissement inférieures à la durée d'usage de référence à condition de justifier de circonstances particulières. En pratique, l'administration s'abstient de remettre en cause les durées retenues en raison de ces circonstances particulières lorsqu'elles ne s'écartent pas de plus de 20 % des usages professionnels .

Amortissement des composants

La durée d'amortissement comptable et fiscal des composants peut différer dans la mesure ou l'administration fiscale a indiqué que la durée d'usage de la structure constitue une date butoir pour l'amortissement des composants.

Lors du renouvellement du composant d'origine, trois situations doivent être distinguées :

le composant doit à nouveau être remplacé avant la fin de la période d'amortissement fiscal de la structure : dans ce cas, le nouvel élément inscrit à l'actif (le coût de remplacement) doit être amorti sur la durée normale d'utilisation du composant d'origine, sauf changement des conditions d'utilisation ;

plus aucun remplacement du composant ne doit intervenir, ce nouvel élément inscrit à l'actif est amorti sur la durée d'utilisation résiduelle (comptable) de la structure ;

le remplacement du composant intervient alors même que la structure est totalement amortie sur le plan fiscal, ce nouvel élément inscrit à l'actif est amorti sur la durée normale d'utilisation plafonnée, le cas échéant, à la durée réelle d'utilisation résiduelle (comptable) de la structure.

Cette différence entre la durée d'amortissement fiscale et la durée comptable sera constatée par voie d'amortissements dérogatoires.

Note

Pour déterminer si une plus-value est à long terme ou à court terme (cette différenciation ne concerne plus que les sociétés soumises à l'IR), il convient de prendre la durée de détention de l'immobilisation dans son ensemble, sans tenir compte des remplacements de composants.

Tableau récapitulatif des durées d'amortissement

	Durée comptable	Durée fiscale
Immobilisations décomposées :
Structure	Durée réelle	Durée d'usage (ou réelle si plus longue ou si immeuble de placement)
Composant	Durée réelle	Durée réelle (dans la limite de celle de la structure)
Immobilisations non décomposées :	Durée réelle (sauf pour certaines PME)	Durée d'usage (ou réelle si plus longue) (*)
(*) L'administration admet toutefois que les entreprises retiennent une durée d'amortissement inférieure à la durée d'usage de référence à la condition de justifier de circonstances particulières. Elle s'abstient ainsi de remettre en cause les durées retenues en raison de circonstances particulières lorsqu'elles ne s'écartent pas de plus de 20 % des usages professionnels.

Base d'amortissement

Traitement comptable

Désormais, du point de vue comptable, la base amortissable tient compte de la valeur résiduelle du bien.

Le montant amortissable d'un actif est sa valeur brute moins sa valeur résiduelle. La valeur résiduelle représente le montant, net des coûts de sortie (c'est-à-dire des frais occasionnés par la vente), qu'une entreprise obtiendrait de la cession de l'actif sur le marché à la fin de son utilisation.

Exemples

Immobilisation non décomposable

Soit un véhicule de livraison d'une durée de vie de 8 ans et d'une durée d'utilité de 6 ans dans l'entreprise. Sa valeur brute est égale à 8 000 €, son prix de revente à 800 €. Il n'y a pas de coût de sortie et l'entreprise pratique un amortissement linéaire.

Détermination des amortissements selon les anciennes règles :

(amortissement annuel = valeur brute / durée d'usage = 8 000 €/8 ans : 1 000 € par an)

Année	Dotation aux amortissements	Résultat de cession	Impact sur le résultat
N+1	1 000 €		- 1 000 €
N+2	1 000 €		- 1 000 €
N+3	1 000 €		- 1 000 €
N+4	1 000 €		- 1 000 €
N+5	1 000 €		- 1 000 €
N+6	1 000 €	800
		- 2000	- 2 200 €
		= 1 200
	TOTAL		- 7 200 €

Détermination des amortissements selon les nouvelles règles :

Base amortissable = valeur brute - valeur résiduelle / durée réelle d'utilisation

= (8 000 € - 800 €) / 6 ans = 1 200 €

Année	Dotation aux amortissements	Résultat de cession	Impact sur le résultat
N+1	1 200 €		- 1 200 €
N+2	1 200 €		- 1 200 €
N+3	1 200 €		- 1 200 €
N+4	1 200 €		- 1 200 €
N+5	1 200 €		- 1 200 €
N+6	1 200 €	800
		- 800	- 1 200 €
		= 0
	TOTAL		- 7 200 €

Immobilisation décomposable

Soit un camion d'une durée d'utilité de 6 ans. Le moteur a une durée d'utilité de 3 ans. Après 3 ans, le moteur est remplacé pour un coût de 1 050 €. La valeur brute globale de l'immobilisation est de 6 000 €. L'entreprise pratique un amortissement linéaire.

Ancienne méthode

Par hypothèse, on considère que l'entreprise n'anticipait pas ce remplacement sous forme de provision et le passait en charge

Trois premiers exercices	Camion	Ancien moteur	Nouveau moteur	Impact sur le résultat
Base amortissable	6 000
Durée d'amortissement	6	0
Dotation annuelle	1 000
Charge d'entretien la 3ème année			- 1 050	- 4 050 (*)
(*) Somme des amortissements cumulés et de la charge d'entretien pour les 3 premières années

Trois exercices suivants	Camion	Ancien moteur	Nouveau moteur	Impact sur le résultat
Base amortissable	6 000
Durée d'amortissement	6
Dotation annuelle	1 000			- 3 000 (*)
(*) Somme des amortissements cumulés pour les 3 dernières années

Nouvelle méthode

Après analyse, l'entreprise décompose la valeur brute de l'immobilisation, lors de son acquisition, comme suit : 5 100 € pour le véhicule et 900 € pour le moteur :

Trois premiers exercices	Camion	Ancien moteur	Nouveau moteur	Total	Impact sur le résultat
Base amortissable	5 100	900		6 000
Durée d'amortissement	6	3
Dotation annuelle	850	300		1 150
Charge d'entretien la 3ème année					- 3 450 (*)
(*) Amortissements cumulés pour les 3 premières années

Trois exercices suivants	Camion	Ancien moteur	Nouveau moteur	Total	Impact sur le résultat
Base amortissable	5 100		1 050	6 150
Durée d'amortissement	6		3
Dotation annuelle	850		350	1 200
Charge d'entretien la 3ème année					- 3 600 (*)
(*) Amortissements cumulés pour les 3 dernières années

Traitement fiscal

Du point de vue fiscal, l'administration a indiqué que seul le prix de revient doit être pris en compte. Pour constater cette différence entre amortissement comptable et fiscal, une provision pour amortissement dérogatoire devra être constatée.

Méthode d'amortissement

Chacun des composants, la structure, et les éléments non décomposés sont amortis selon l'un des 2 modes traditionnels d'amortissement : l'amortissement linéaire ou dégressif en fonction de la nature du bien.

Le système d'amortissement dégressif est applicable à un composant lorsque l'immobilisation corporelle à laquelle il se rattache est elle-même éligible à ce système ou, dans le cas contraire, lorsqu'il est par lui-même éligible à ce système.

Les éléments identifiés comme composants du point de vue fiscal ne seront pas remis en cause fiscalement.