Indemnités de rupture du mandat social
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Le Conseil d'Etat a récemment affirmé que l'indemnité versée au salarié également mandataire social peut bénéficier de l'exonération d'IR pour licenciement abusif dès lors qu'elle est liée à la rupture du contrat de travail. Celle destinée à réparer un préjudice distinct (perte de possibilité de lever des stocks-options) est, quant à elle, imposable.
Les indemnités versées à l'occasion de la cessation des fonctions des dirigeants et mandataires sociaux, et dirigeants de fait, relevant du régime fiscal des traitements et salaires constituent en principe une rémunération imposable sans qu'il soit nécessaire de distinguer le mode de rupture du mandat social ou du contrat de travail (démission, licenciement, départ ou mise en retraite, non-renouvellement du mandat etc.) ou le fondement juridique des indemnités versées (indemnité contractuelle ou transactionnelle).
Toutefois, lorsque la cessation des fonctions présente un caractère forcé, comme c'est le cas notamment lors d'une révocation, les indemnités perçues au titre de la rupture du mandat social ou du contrat de travail bénéficient d'une exonération dans la limite de 3 fois le montant du plafond annuel de la Sécurité sociale (PASS) en vigueur à la date du versement des indemnités.
Notes
- Sont considérées comme des dirigeants
de fait les personnes occupant dans l'entreprise un emploi salarié
à raison duquel elles perçoivent une rémunération supérieure à la
plus faible des rémunérations servies aux dirigeants de l'entreprise.
- La date de rupture du mandat social s'entend de la date à laquelle
l'organe social compétent prend la décision de révoquer le dirigeant,
ou la date à laquelle ce dernier présente sa démission à cet organe
lorsqu'elle constitue une cessation forcée de ses fonctions.
Notion de cessation forcée
La cessation forcée des fonctions du dirigeant s'entend notamment de sa révocation mais elle s'apprécie également, au-delà des apparences juridiques, au regard des circonstances de fait.
Ainsi, si, après examen, il s'avère que la révocation dissimule un départ négocié ou à l'amiable, le dirigeant concerné ne pourra pas se prévaloir du dispositif d'exonération partielle de ses indemnités.
Corrélativement, et dans des situations exceptionnelles, si la cessation des fonctions présente, sous l'apparence d'un départ de plein gré, un caractère forcé, elle peut être assimilée à une cessation forcée des fonctions. Tel est le cas par exemple lorsque, en raison du changement de contrôle de la société, le dirigeant ne peut être maintenu dans ses fonctions pour des raisons objectives explicitées par les parties, et a ainsi cédé à la contrainte en présentant sa démission. Dans ce cas, la preuve de la contrainte appartient au dirigeant qui s'en prévaut.
Note
Certains mandataires sociaux, notamment le
président du conseil d'administration, les administrateurs et les
membres du conseil de surveillance de sociétés anonymes sont révocables
ad nutum par l'organe social compétent (conseil d'administration ou
assemblée générale ordinaire, selon le cas), c'est-à-dire sans préavis,
ni précision de motifs, ni indemnité.
A l'inverse, certains mandataires sociaux, tels que les gérants minoritaires
de SARL ou les membres du directoire de SA, ne peuvent être révoqués
par l'organe statutaire compétent que pour un juste motif.
Limites d'exonération
La loi de finances pour 2016 a modifié le plafond d'exonération des indemnités versées à compter du 1er janvier 2015 aux mandataires sociaux et dirigeants soumis au régime fiscal des traitements et salaires (et aux dirigeants de fait) en cas de cessation forcée du mandat social, notamment de révocation.
La limite d'exonération de ces indemnités est fixée à 3 fois le PASS, y compris lorsqu'il s'agit d'une mise à la retraite, soit 117 684 € pour 2017 (119 196 € en principe pour celles versées en 2018). Ainsi, et contrairement aux salariés, le plafond d'exonération s'apprécie sans considération du montant de la rémunération et sans référence à une proportion de l'indemnité, mais dans la limite d'un plafond global.
La fraction excédant le seuil d'exonération est, le cas échéant, imposable. Toutefois, ces sommes, constituant par nature un revenu exceptionnel, peuvent bénéficier du système du quotient.
Déclaration
n° 2042
Pour bénéficier de l'imposition selon le système du quotient, la fraction imposable de l'indemnité doit être portée ligne 0XX de la déclaration n° 2042 sans être incluse dans les autres revenus déclarés.
Lorsque le versement des indemnités se rapportant à une même cessation forcée des fonctions s'effectue sur 2 années successives, le plafond d'exonération doit être apprécié en faisant masse de l'ensemble des versements.
Exemples
Bruno, PDG d'une société anonyme (SA), a perçu en 2017, suite à sa révocation, un acompte d'indemnité de 100 000 €, et en 2018 le solde de cette indemnité soit 70 000 €. La limite d'exonération à retenir est le triple du montant PASS en vigueur à la date du versement des indemnités, soit 117 684 €. Les indemnités sont donc exonérées à hauteur de 119 196 € et imposables pour le surplus au titre des revenus de l'année 2017, soit à hauteur de 52 316 €, selon les règles des traitements et salaires ou avec application, sur demande du bénéficiaire, du système du quotient.
Patricia, également PDG d'une SA, a perçu en 2017, suite à sa révocation, un acompte d'indemnité de 120 000 €, et en 2018 le solde s'élevant à 50 000 €. La limite d'exonération retenue étant égale à 3 fois le PASS 2017, soit 119 196 €, les indemnités sont exonérées à concurrence de ce montant. Le surplus est imposable dans la catégorie des traitements et salaires (ou avec application, sur demande du bénéficiaire, du système du quotient) à hauteur de 804 € au titre des revenus de l'année 2017 et de 50 000 € au titre des revenus de l'année 2018.
Dans l'hypothèse où l'acompte perçu en 2017 est supérieur à 3 fois le montant PASS en vigueur en 2018, l'administration fiscale précise en effet que la fraction de cet acompte excédant cette limite est imposée au titre des revenus de l'année 2017. Dans cette situation, le solde reste imposable en totalité au titre des revenus de l'année 2018.
Cas
particuliers
Cumul d'un contrat de travail et d'un mandat social
Lorsque le contribuable exerce au sein d'une même société ou de plusieurs sociétés d'un même groupe, à la fois des fonctions de mandataire social et de salarié :
les limites définies ci-dessus s'appliquent au montant global perçu au titre de la rupture de l'ensemble de ces fonctions,
il est exonéré d'IR au titre de son indemnité pour licenciement abusif dès lors qu'elle est liée à la rupture du contrat de travail,
il est imposé au titre de celle destinée à réparer un préjudice distinct (perte de possibilité de lever des stocks-options).
Pluralité de mandats sociaux
Il en est de même en cas d'exercice d'une pluralité de mandats sociaux auprès de sociétés d'un même groupe. Aussi, dans ces hypothèses, c'est ce montant global qui doit être comparé au triple du PASS.
Note
Les indemnités versées avant 2015
étaient exonérées dans la limite la plus élevée de :
- 50 % de leur montant,
- ou de 2 fois le montant de la rémunération annuelle brute perçue
par les intéressés au cours de l'année civile précédant la cessation
des fonctions.
Le montant de l'indemnité ainsi exonérée ne pouvait toutefois pas excéder :
- en principe, de 6 fois le montant
annuel du PASS en vigueur
à la date du versement des indemnités ;
- et, par exception, s'il s'agissait d'une mise
à la retraite, de 5 fois le
montant précité. Cette situation n'était susceptible de concerner
en pratique que les salariés assimilés
à des dirigeants de fait.
Pour
en savoir plus...
Indemnités de rupture du contrat de travail
Imposition des indemnités de rupture - Synthèse