Contribution exceptionnelle sur les hauts revenus - Mécanisme de lissage

Un mécanisme de lissage est prévu afin d'atténuer la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus pour les contribuables bénéficiant de revenus considérés comme exceptionnels en raison de leur montant.

Conditions d'application du mécanisme de lissage

Le bénéfice du lissage est subordonné à la réunion de 3 conditions cumulatives :

le contribuable doit avoir bénéficié, au titre de chacune des 2 années précédant celle de l'imposition, d'un revenu fiscal de référence inférieur ou égal au seuil d'imposition à la contribution (250 000 € pour les contribuables célibataires, veufs, séparés ou divorcés ; 500 000 € pour les conjoints ou partenaires de PACS soumis à imposition commune),

le revenu fiscal de référence de l'année d'imposition doit être supérieur ou égal à 1,5 fois la moyenne des revenus fiscaux de référence des 2 années précédant celle de l'imposition,

le contribuable doit avoir été passible de l'IR au titre des 2 années précédant celle de l'imposition pour plus de la moitié de ses revenus de source française ou étrangère (revenus fiscal de référence mondial) de même nature que ceux entrant dans la composition du revenu fiscal de référence.

L'appréciation de cette dernière condition, qu'il appartient au contribuable de justifier, appelle les précisions suivantes.

Les revenus passibles de l'impôt sur le revenu s'entendent :

des revenus catégoriels compris dans le revenu net global imposable servant de base à l'application du barème progressif de l'IR,

des revenus et gains soumis à l'impôt à un taux proportionnel (notamment les plus-values de cessions mobilières ou immobilières et les revenus de capitaux mobiliers au prélèvement forfaitaire libératoire),

des revenus soumis à une retenue ou un prélèvement libératoire de l'impôt sur le revenu, tel que les indemnités de fonction des élus locaux soumis sur option à une retenue à la source libératoire de l'impôt sur le revenu,

des revenus qui entrent dans le champ d'application de l'impôt sur le revenu mais qui en sont expressément exonérés.

Le revenu fiscal de référence mondial qui est comparé aux revenus passibles de l'impôt sur le revenu correspond à la somme du revenu fiscal de référence calculé dans les conditions de droit commun et des revenus de source étrangère qui seraient inclus dans le revenu fiscal de référence s'ils étaient de source française. Ces revenus nets sont déterminés selon les mêmes règles que celles retenues pour la détermination du revenu fiscal de référence ordinaire.

 Exemple

Un couple marié, non-résident, est titulaire d'un revenu fiscal de référence de 3 500 000 € au titre de l'imposition des revenus de l'année 2014 (RFR 2014).

Au titre de 2012, le revenu net global imposable en France du contribuable s'est élevé à 260 000 € et il a bénéficié d'une distribution de SUIR (exonérée d'IR) de 10 000 €.

Dès lors, ses revenus passibles de l'impôt sur le revenu se sont élevés à 270 000 €.

Par ailleurs, ce contribuable a perçu 100 000 € de salaires nets imposables au sens du droit fiscal français dans son pays de résidence qui sont des revenus de source étrangère non pris en compte dans le revenu fiscal de référence ordinaire.

Par suite, le "revenu fiscal de référence mondial" de ce contribuable est fixé à 370 000 €.

Au titre de 2013, le revenu net global imposable en France du contribuable s'est élevé à 330 000 €. Comme en 2012, il a également bénéficié d'une distribution de SUIR (exonérée d'IR) de 10 000 €.

Dès lors, ses revenus passibles de l'impôt sur le revenu se sont élevés à 340 000 €.

Par ailleurs, ce contribuable a perçu 100 000 € de salaires et 50 000 € de plus-values immobilières dans son pays de résidence, à additionner au revenu fiscal de référence ordinaire.

Par suite, son "revenu fiscal de référence mondial" est fixé à 490 000 €.

La dernière condition d'application du mécanisme de quotient est remplie dans la mesure où :

au titre de l'imposition des revenus 2012, les revenus passibles de l'impôt sur le revenu (270 000 €) sont supérieurs à la moitié du "revenu fiscal de référence mondial" (soit 370 000 / 2) ;

au titre de l'imposition des revenus 2013, les revenus passibles de l'impôt sur le revenu (340 000 €) sont supérieurs à la moitié du "revenu fiscal de référence mondial" (soit 490 000 / 2).

Modalités de calcul

Lorsque les conditions d'application du quotient spécifique sont réunies, le mécanisme de lissage fonctionne de manière similaire au mécanisme du quotient prévu en faveur des revenus exceptionnels et différés.

Il convient ainsi de distinguer :

un revenu "ordinaire" qui est égal à la moyenne du revenu fiscal de référence des 2 années précédentes (N-1 et N-2) ;

un revenu exceptionnel qui est égal à la fraction du revenu fiscal de référence de l'année N qui excède ce revenu ordinaire ainsi défini.

Le revenu exceptionnel ainsi calculé est ensuite divisé par 2 pour être ajouté au revenu ordinaire pour calculer la cotisation supplémentaire.

Cette cotisation supplémentaire est égale à la différence entre la contribution calculée sur le revenu ordinaire et la contribution calculée sur le total constitué par le revenu "ordinaire" et la moitié du revenu exceptionnel.

Ainsi, la contribution calculée avec le mécanisme du quotient est égale à la somme :

d'une part, de la cotisation calculée sur le revenu ordinaire,

et, d'autre part, du double de la cotisation supplémentaire calculée en ajoutant la moitié du revenu exceptionnel au revenu ordinaire.

 

Le tableau présenté ci-dessous détaille les modalités de calcul de la contribution en présence du mécanisme du lissage :

 

Base imposable soumise au barème de la contribution	Personne seule	Couple
< à 250 000 €	0 €	0 €
de 250 001 € à 500 000 €	(Base*-250 000 €) x 6 %	0 €
de 500 001 € à 1 000 000 €	15 000 € + (Base*-500 000 €) x 8 %	(Base*-500 000 €) x 6 %
Au-delà de 1 000 000 €	15 000 € + (Base*-500 000 €) x 8 %	30 000 € + (Base*-1 000 000 €) x 8 %
(*)Base = [(RFRN) – (MoyRFRN-1/N-2)] / 2 + (MoyRFRN-1/N-2).

 Exemples

Exemple 1

L'application des règles de liquidation de droit commun dans l'exemple mentionné ci dessus, soit un couple avec un revenu fiscal de référence de 3 500 000 € (contre 270 000 € en N-2 et 340 000 € en N-1), aboutit à un montant de contribution de 115 000 €

Pour l'application du mécanisme de lissage, la base de la contribution, est égale à :

[(3 500 000 - (340 000 + 270 000)/ 2) / 2] + (340 000 + 270 000)/ 2 = 1 902 500 €.

La contribution déterminée avec application du mécanisme de quotient est égale à :

30 000 € + (1 902 500 - 1 000 000) x 8 % = 102 200 €.

Exemple 2

Un célibataire, titulaire d'un revenu fiscal de référence égal à 400 000 €, 60 000 € en N-1 et 40 000 € en N-2. L'application des règles de liquidation de droit commun aboutit à un montant de contribution de 4 500 €.

La base de la contribution déterminée selon le mécanisme de lissage est égale à  :

[(400 000 - (60 000 + 40 000)/ 2) / 2] + (60 000 + 40 000)/ 2 = 225 000 € < 250 000 € (seuil d'imposition pour un célibataire).

La contribution déterminée avec application du quotient est donc nulle

 Cas particuliers

Changement de situation matrimoniale

Pour les contribuables qui ont changé de situation matrimoniale (mariage, conclusion d'un PACS, divorce, séparation ou décès) au cours de l'année d'imposition ou des 2 années précédentes, le lissage ne s'applique que sur réclamation contentieuse, comprenant les informations nécessaires à la reconstitution du revenu fiscal de référence.

Ainsi, afin de résoudre les difficultés liées aux impositions multiples établies au cours de la période de référence, c'est-à-dire l'année d'imposition et les deux années précédentes, le revenu fiscal de référence doit être reconstitué selon les principes suivants :

 

Mariage ou conclusion d'un PACS au cours de la période de référence sans option pour l'imposition séparée	Les revenus fiscaux de référence retenus pour l'application du mécanisme de quotient sont les revenus fiscaux du couple et des foyers fiscaux auxquels les conjoints ou partenaires ont appartenu au cours de la période de référence
Divorce, séparation ou décès au cours de la période de référence ou cas du mariage ou de la conclusion d'un PACS au cours de l'année d'imposition avec option pour la déclaration séparée	Les revenus fiscaux de référence retenus pour l'application du mécanisme de quotient sont les revenus fiscaux du contribuable et des foyers fiscaux auxquels le contribuable a appartenu au cours de la période de référence

 

Exemple : Bruno et Marie se sont mariés le 1er juillet 2011 et ont divorcé le 1er juillet 2012, puis Bruno a conclu un PACS avec Julie (jusqu'alors célibataire) le 1er juillet 2013. Pour l'imposition des revenus de l'année 2013, Bruno et Julie n'ont pas opté pour la déclaration séparée.

Pour l'établissement de la contribution au titre de l'année 2011 et pour l'application du mécanisme de lissage, les revenus fiscaux de référence à retenir pour le foyer fiscal composé des partenaires Bruno et Julie, sont les suivants :

pour 2013, le revenu fiscal de référence des partenaires soumis à imposition commune Bruno et Julie ;

pour 2012, la somme des 3 revenus fiscaux de référence des conjoints : celui de Bruno et Marie établi au titre de la période d'imposition avant divorce, celui de Bruno établi au titre de la période d'imposition après divorce et celui de Julie établi au titre de l'année entière ;

pour 2011, la somme des 3 revenus fiscaux de référence : celui de Bruno établi au titre de la période d'imposition avant mariage, celui des conjoints Bruno ou Marie établi au titre de la période d'imposition après mariage et celui de Julie établi au titre de l'année entière.

Revenus fiscaux de référence 2009 et 2010 - Maintien à titre transitoire du système de quotient

Pour l'appréciation de l'éligibilité au mécanisme de quotient spécifique à la contribution, les revenus entrant dans la composition du revenu fiscal de référence, perçus au titre des années 2009 et 2010 et soumis au système de quotient, sont retenus pour leur montant après division par le coefficient. De même, pour l'établissement de la contribution selon le mécanisme de quotient, il n'y a pas lieu de retraiter le revenu fiscal de référence de ces 2 années.

 Pour en savoir plus...

Contribution exceptionnelle sur les hauts revenus

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