Revenus fonciers - Revenus exceptionnels
Parmi les recettes brutes, il convient également de ranger les recettes de caractère exceptionnel, c'est-à-dire les sommes qui ont leur origine dans le droit de propriété, mais qui ne sont pas susceptibles d'être perçues chaque année.
Le bénéficiaire de ces recettes exceptionnelles peut se prévaloir, si les conditions en sont remplies, des modalités particulières d'imposition du quotient.
Pas de porte et droit d'entrée
Les "pas-de-porte", "droit au bail", et "droit d'entrée" doivent être pris en compte pour la détermination du revenu foncier dès lors qu'ils présentent le caractère d'un supplément de loyer ou constituent la contrepartie d'une perte de recettes ou d'un accroissement des charges supportées par le bailleur.
En revanche, le versement d'une indemnité destinée à dédommager le bailleur d'une dépréciation de son capital ne devrait pas être inclus dans les revenus fonciers de ce dernier, pour autant que cette dépréciation soit réelle et sous réserve des circonstances particulières susceptibles de motiver ce versement.
De même, l'indemnité perçue par le nu-propriétaire d'un immeuble qui autorise l'usufruitier à consentir un bail commercial présente le caractère d'un revenu imposable lorsqu'elle correspond en fait à un véritable droit d'entrée exigé du preneur. En revanche, cette indemnité n'a pas à être comprise dans les revenus imposables du bénéficiaire lorsqu'elle est destinée à compenser une diminution de la valeur vénale de la construction où sont situés les locaux donnés à bail.
Dans le cadre d'un bail rural, le droit d'entrée versé par le preneur doit être ajouté dans les revenus fonciers du bailleur de l'année au cours de laquelle il l'a encaissé.
En revanche, le remboursement au bailleur par le preneur entrant des sommes versées au preneur sortant à titre d'indemnité (le code rural prévoit en effet le versement d'une indemnité par le bailleur au preneur sortant qui a, par son travail ou par ses investissements, apporté des améliorations au fonds loué, indemnité dont le bailleur peut demander remboursement au preneur entrant.) n'entre pas dans le champ d'application de l'impôt sur le revenu s'il concerne une indemnité qui n'a pas été admise en déduction lors de son versement, car couvrant des dépenses d'amélioration non déductibles par nature. En revanche, s'il concerne une indemnité admise en déduction, le remboursement est soumis à l'impôt sur le revenu.
Subventions et indemnités destinées à couvrir des charges déductibles
Les subventions et indemnités destinées à financer des charges déductibles doivent être comprises dans le revenu brut. Corrélativement, les dépenses payées à l'aide de ces subventions ou indemnités sont déductibles en totalité.
Il s'agit notamment :
des subventions allouées par l'Etat, les collectivités territoriales, l'Anah ou les compagnies d'assurance afin de financer des charges déductibles ;
des indemnités d'assurance versées à un propriétaire sinistré pour couvrir des dépenses déductibles ;
des indemnités versées à un propriétaire pour réparer les détériorations commises par les locataires.
Ces indemnités ou subventions sont imposables, même lorsque les travaux qu'elles sont destinées à couvrir le cas échéant ne sont pas réalisés.
S'agissant de la police d'assurance invalidité-décès conclue sur la tête de l'associé de SCI pour couvrir les mensualités d'un emprunt, le Conseil d'Etat a jugé le 7 février 2007, que les indemnités d'assurance visant au remboursement d'intérêts d'emprunts déjà acquittés constituent des recettes foncières dans la mesure où elles compensent des charges déductibles et non l'amortissement du capital emprunté. En contrepartie, les primes afférentes au contrat sont déductibles des revenus fonciers.
En revanche, les indemnités qui servent à financer une charge non déductible (reconstruction même partielle l'immeuble) ne sont pas imposables. De même ne sont pas imposables, les subventions ou indemnités destinées à financer des dépenses d'amélioration de locaux qui n'ouvrent pas droit à déduction.
Attention
Seules les subventions destinées à financer des charges déductibles doivent être comprises dans le revenu brut foncier. Les subventions de l'Anah versées pour la réalisation de dépenses couvertes par une déduction au titre de l'amortissement ne sont donc pas imposables. Par ailleurs, la base de la déduction au titre de l'amortissement ne subit pas de réfaction du fait de la perception de ces subventions.
Indemnité d'occupation
Les sommes fixées par les tribunaux judiciaires, en cas d'occupation de logements par des personnes dépourvues de bail (parfois dénommées indemnités d'occupation), présentent le plus souvent une nature mixte :
elles revêtent dans tous les cas un caractère compensatoire, pour la partie de l'indemnité représentative du prix d'un loyer : cette partie constitue donc pour le propriétaire un revenu imposable dans la catégorie des revenus fonciers,
et peuvent accessoirement présenter un caractère indemnitaire (au titre de la réparation du préjudice subi par le propriétaire) : cette partie présente le caractère de dommages et intérêts et n'est donc pas imposable.
Indemnité de déspécialisation
Il s'agit de l'indemnité versée au propriétaire en contrepartie de l'autorisation donnée au locataire d'exercer une activité différente de celle prévue au bail.
L'indemnité de déspécialisation doit être comprise dans les revenus fonciers du bailleur si elle est destinée à compenser une perte de recettes ou un accroissement des charges qu'il supporte.
Il en est de même, quelle que soit la nature du préjudice subi, lorsque le montant de l'indemnité excède celui de ce préjudice ; dans ce cas, l'excédent doit être considéré comme un supplément de loyer imposable.
Indemnité versée en contrepartie de la renonciation à l'exercice de son droit de reprise
L'indemnité reçue par un propriétaire, lors du renouvellement d'un bail commercial, en contrepartie de sa renonciation à l'exercice de son droit de reprise a le caractère d'un supplément de loyer imposable.
Indemnité transactionnelle dédommageant une dépréciation réelle de son capital
Une indemnité destinée à dédommager le bailleur d'une dépréciation réelle de son capital n'est pas imposable. En revanche, lorsqu'une indemnité constitue la contrepartie d'une perte de recettes ou d'un accroissement des charges supportées par le bailleur, elle doit être prise en compte pour la détermination du revenu foncier imposable.
Diverses autres sommes versées par les locataires en sus du loyer
Sont à comprendre dans les recettes imposables les :
indemnités versées au propriétaire dans le cadre d'un contrat d'assurance pour risque de loyers impayés,
indemnités de retard dans la livraison d'un immeuble,
indemnités de réquisition,
sommes encaissées par le propriétaire dans le cadre d'une promesse de bail,
sommes versées entre propriétaires indivis pour occupation du bien,
compléments de loyers et fermages spécifiques des propriétés rurales (remboursements au bailleur par le preneur entrant des sommes versées au preneur sortant à titre d'indemnité, aides perçues par le propriétaire pour la mise en conformité des bâtiments d'exploitation agricole qu'il donne en location, frais de remembrement ou de nouvelle disposition parcellaire, avances sur les fermages perçues par les bailleurs),
plus généralement, les versements divers effectués par les locataires en sus du prix du loyer.
Constructions et aménagements effectués par le locataire
En principe, les constructions et aménagements effectués par le locataire ne doivent revenir au bailleur que contre indemnité. Il n'y a alors pas lieu de tenir compte de cette opération pour la détermination du revenu foncier imposable.
Toutefois, le supplément de loyer que constitue la remise gratuite (c'est-à-dire sans indemnité versée en contrepartie) de constructions édifiées par le locataire est imposable entre les mains du bailleur au titre de l'année d'expiration ou de résiliation du bail.
Ce profit est égal à la valeur réelle, à leur date réelle de mise à disposition, des constructions et aménagements transférés au bailleur. L'attribution anticipée au bailleur des constructions édifiées par le locataire constitue un avantage imposable au titre de l'année au cours de laquelle cette opération est réalisée.
Frais de remembrement ou "de nouvelle distribution parcellaire"
Par nature, les frais occasionnés par un remembrement ont pour effet d'accroître la valeur patrimoniale des terres concernées. Si ces dépenses sont supportées par le fermier, le propriétaire bailleur doit, au terme normal du bail, déclarer ces sommes dans la catégorie des revenus fonciers si les terres louées ne figurent pas à l'actif d'une exploitation agricole.
Dans le cas contraire, ces revenus sont imposés dans la catégorie des bénéfices agricoles, des bénéfices industriels et commerciaux ou de l'impôt sur les sociétés, selon le cas.
Si ces dépenses sont payées par le fermier à un tiers en l'acquit du propriétaire en exécution d'une clause expresse du bail, elles sont considérées comme un supplément de loyer soumis à l'impôt sur le revenu au nom du bailleur, au fur et à mesure de leur paiement par le fermier.
Déclaration n° 2044 et 2044 spéciale
Ces revenus exceptionnels doivent être portés lignes 213 de la déclaration n° 2044 ou n° 2044-SPE (ou 423 de la déclaration n° 2044-SPE s'il s'agit d'immeubles spéciaux).