Revenus fonciers - Déduction des intérêts des emprunts

Les emprunts contractés pour la conservation, l'acquisition, la (re)construction, l'agrandissement, la réparation ou l'amélioration des immeubles locatifs sont déductibles des revenus fonciers.

En plus des intérêts proprement dits, les frais d'emprunts peuvent, dans certains cas, être déduits.

 Attention

Seuls les intérêts et frais sont déductibles, non la part représentant le remboursement du capital. Les sommes versées en exécution d'une clause d'indexation du capital d'un prêt ne peuvent donc être déduites, dès lors qu'elles présentent le caractère d'un versement en capital et non d'un supplément d'intérêt.

Intérêts déductibles

Les intérêts ne peuvent être déduits que s'ils se rapportent à un emprunt contracté pour la conservation, l'acquisition, la construction, la réparation ou l'amélioration d'immeubles loués ou destinés à la location (ou l'acquisition de parts pour les associés de sociétés de personnes (SCI) détenant de tels immeubles).

Les intérêts des sommes empruntées pour un autre objet ne sont pas admis en déduction.

Emprunts dont les intérêts sont déductibles

Il doit s'agir d'emprunts contractés pour l'un des motifs suivants :

conservation de la propriété

Il en est ainsi lorsque les fonds empruntés sont utilisés par le propriétaire pour couvrir les dépenses se rapportant directement à ses immeubles et qu'il ne pourrait se dispenser d'assumer sans perdre tout ou partie de ses droits de propriété. Tel est le cas notamment des emprunts contractés pour le paiement des droits de mutation à titre gratuit. Il importe peu que les intérêts soient payés à un tiers qui a consenti un prêt pour permettre à l'héritier, au donataire ou au légataire de régler en une seule fois les droits dont il est redevable ou qu'ils soient versés de façon fractionnée ou différée au Trésor ;

acquisition (re)construction ou agrandissement d'un immeuble

Seuls, les intérêts des dettes contractées pour l'acquisition ou la construction, reconstruction ou l'agrandissement d'immeubles destinés à procurer des revenus fonciers sont déductibles. Ainsi, les intérêts qui se rapportent à des sommes empruntées pour acheter un terrain à bâtir ou un immeuble ou faire construire sont déductibles si l'immeuble est destiné à être donné en location.
Il en est ainsi même pour la fraction des intérêts qui se rapporte aux sommes utilisées pour le paiement des droits de mutation à titre onéreux ou la TVA immobilière lorsque celle-ci n'est pas récupérable.
De même, les intérêts d'un emprunt contracté pour l'acquisition d'un immeuble restent déductibles même si l'immeuble ne produit plus de revenus, dès lors qu'il a été démoli en vue de sa reconstruction et de l'obtention par le propriétaire de revenus fonciers plus élevés.

Lorsqu'un contribuable donne en location la résidence qu'il occupe à titre d'habitation principale et qu'il quitte pour trouver un emploi dans une autre région, le loyer qu'il perçoit est imposable à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers. Il peut cependant déduire du loyer brut, sans limitation de durée ou de montant, les intérêts des emprunts contractés pour acquérir ou construire l'habitation qu'il occupait antérieurement à son changement de domicile ;

réparation ou amélioration de la propriété

Les intérêts d'emprunts sont déductibles même si la dépense financée par l'emprunt ne constitue pas une charge déductible des revenus fonciers ;

indemnité d'éviction

Les intérêts d'un emprunt contracté pour financer une indemnité d'éviction déductible sont des charges déductibles. En revanche, si l'indemnité d'éviction n'est pas déductible des revenus fonciers, les intérêts de l'emprunt contracté pour la financer ne seront pas non plus déductibles.

 Cas particulier - Remboursement de comptes courants

Les intérêts d'un emprunt destiné à rembourser les avances en comptes courants d'associés ayant financé la construction d'un bien donné en location sont également déductibles, eu égard à la continuité de l'objet de l'endettement, qui est bien, indirectement, la construction de l'immeuble. Cette position a été adoptée par le Conseil d'Etat en mars 2014.

Emprunts dont les intérêts ne sont pas déductibles

La liste des emprunts dont les intérêts sont admis en déduction étant limitative, les intérêts afférents à des dettes contractées pour un autre motif ne sont pas déductibles. Tel est le cas, en particulier, des intérêts des sommes empruntées :

pour le paiement d'une indemnité d'éviction, lorsque cette dernière n'est pas déductible,

pour faire face à des dépenses personnelles (et notamment des frais de maladie), alors même que s'il n'avait pas eu recours à l' emprunt, le propriétaire n'aurait eu d'autre choix que de vendre un de ses immeubles,

pour financer l'acquisition d'immeubles en vue de la vente. Les intérêts d'un emprunt contracté par une société civile immobilière, pour acquérir un terrain en vue d'y construire des logements destinés à la vente, ne sont pas déductibles des revenus fonciers que la location temporaire à des fins d'affichage d'une faible partie du terrain a procurés entre temps à la société,

pour le rachat des parts correspondant aux droits de l'associé d'une société immobilière. Les intérêts d'un emprunt souscrit par une société ou un groupement en vue de procéder au rachat de tout ou partie des parts correspondant aux droits de l'un de ses associés ne peuvent être admis en déduction pour la détermination du résultat net foncier de la société ou du groupement. Tel n'est pas le cas, en revanche, d'un associé qui souscrirait un emprunt pour acquérir les parts d'un associé sortant.

 Attention

Les intérêts de retard payés à une banque, en cas de non-respect des échéances du prêt contracté pour l'acquisition d'un immeuble donné en location, ne sont pas déductibles des revenus fonciers.

 Note

Les arrérages d'une rente viagère versée par l'acquéreur d'un immeuble en contrepartie de son acquisition, ne peuvent pas être considérés, même pour partie, comme des intérêts et ne sont dès lors pas déductibles.

Cas particuliers

Emprunts substitutifs

En cas de souscription d'emprunts se substituant aux emprunts initiaux, les intérêts de l'emprunt substitutif peuvent être admis en déduction des revenus fonciers lorsque les conditions suivantes sont simultanément remplies :

le nouvel emprunt doit être souscrit pour rembourser ou se substituer à l' emprunt initial (cette condition est remplie lorsque le nouveau contrat ou l'avenant le mentionne expressément en se référant à lui) ;

les intérêts admis en déduction n'excèdent pas ceux qui figuraient sur l'échéancier initial : en effet, la souscription de l'emprunt substitutif doit permettre de réduire la charge d'intérêts restant dus. Cette limitation s'apprécie globalement en comparant la somme des intérêts figurant respectivement sur l'échéancier de l'emprunt initial et sur l'échéancier du nouvel emprunt.

Pour bénéficier de ces dispositions, les contribuables doivent préciser sur leur déclaration de revenus fonciers à quel prêt le nouveau se substitue. Le cas échéant, les justifications seront produites sur demande du service chargé de l'assiette de l'impôt.

Les contribuables qui ont emprunté initialement à un taux progressif, peuvent se voir réclamer à la rupture du contrat des intérêts dits "compensatoires", l'emprunteur ayant pu bénéficier d'un taux préférentiel lors des premières années de remboursement. Dans ce cas, le nouvel emprunt peut porter sur un capital incluant notamment l'indemnité compensatoire.

Les intérêts ouvrant droit à déduction restent limités à ceux afférents au capital de l'emprunt initial restant dû, dans la limite de l'échéancier initial.

Bonifications d'intérêts

Les propriétaires ayant obtenu des prêts à la construction assortis de bonifications d'intérêts ne peuvent déduire que le montant net des intérêts qu'ils ont effectivement acquittés, sans que cette somme puisse être majorée des bonifications accordées.

Intérêts d'emprunt souscrits en devises étrangères

Les intérêts d'emprunt souscrits en devises étrangères sont déductibles dans la limite de ceux payés au cours de l'année et convertis au cours du change en fin d'année.

Prêt in fine

Lorsque les conditions de l'emprunt contracté prévoient que le contribuable ne paie que les intérêts pendant la durée prévue du contrat et que le capital est remboursé en une seule fois au terme du crédit et garanti par la constitution d'une épargne, il est admis que la circonstance que le contribuable avait déjà effectué la majeure partie des versements correspondant au prix de l'immeuble acquis en vue de la location lorsque les fonds prêtés ont été mis à sa disposition quelques jours plus tard ne fait pas obstacle au caractère déductible des intérêts, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies, dès lors que les versements qu'il a effectués ont entraîné un solde débiteur de son compte bancaire.

Frais d'emprunt

En plus des intérêts versés au cours de l'année d'imposition, les propriétaires sont autorisés à déduire les frais d'emprunt suivants :

frais de constitution du dossier ;

frais d'inscriptions hypothécaires ou en privilège de prêteur de deniers ; les honoraires de notaire correspondant à un contrat de prêt garanti figurent parmi les frais d'acte hypothécaire ou d'inscription en privilège de prêteur de deniers de ce prêt. Ces honoraires, ainsi que la TVA qui leur est applicable, constituent des charges déductibles des revenus fonciers. Ces honoraires doivent pouvoir être distingués de ceux qui correspondent à l'acte d'achat lui-même (ces derniers constituant des frais engagés en vue de l'acquisition d'un capital immobilier ne peuvent pas être déduits) ;

sommes versées à un organisme de cautionnement : la contribution à un fonds mutuel de garantie à hauteur du montant non remboursable en fin de crédit, ainsi que la commission définitivement acquise par l'organisme. En revanche, la fraction de ces sommes qui est susceptible d'être restituée au propriétaire ne peut être admise en déduction ;

frais de mainlevée ;

agios ou commissions de banque ;

primes afférentes à un contrat d'assurance vie ou d'assurance décès souscrit pour garantir le remboursement de l'emprunt, dès lors qu'aucune récupération des sommes versées n'est possible. Lorsque, pour garantir le remboursement d'un prêt destiné à l'acquisition d'un immeuble donné en location, une société civile immobilière non passible de l'IS souscrit une assurance décès sur la tête de son dirigeant, principal associé, l'administration n'autorise la déduction des primes que lorsqu'elles présentent le caractère d'un supplément d'intérêt. C'est notamment le cas lorsque la souscription de la police d'assurances a été imposée par une clause expresse du contrat de prêt. Dans un arrêt du 7 février 2007, le Conseil d'Etat semble ne pas retenir cette restriction et considère que ces primes sont déductibles même si la souscription de la police d'assurance n'est pas exigée par le prêteur. Cette position n'est toutefois pas reprise dans les commentaires de l'administration fiscale pour qui la police d'assurance constitue un simple placement n'ouvrant aucun droit à déduction lorsque sa souscription n'est pas imposée par le prêteur;

l'indemnité de résiliation anticipée d'une convention de taux plancher et de taux plafond accessoire à un emprunt à taux variable, dès lors que la résiliation ne modifie pas les modalités de remboursement du capital ; 

l'indemnité versée en compensation de l'octroi d'un prêt de substitution est considérée comme une dépense effectuée en vue de l'acquisition et de la conservation du revenu et est déductible des revenus fonciers. Ainsi, les contribuables peuvent déduire les pénalités contractuelles supportées en cas de résiliation anticipée d'un contrat de prêt et les frais d'ouverture de dossier du nouvel emprunt de substitution dans la mesure où ces frais et pénalités contribuent à l'acquisition et à la conservation du revenu foncier. L'administration a précisé à ce sujet que les dépenses de résiliation anticipée d'un emprunt, les frais d'emprunt liés à la souscription d'un emprunt substitutif et, le cas échéant, les intérêts compensatoires versés en cas de renégociation d'un prêt avec le même établissement sont déductibles si la résiliation et la souscription d'un emprunt substitutif permettent de diminuer le montant global de la charge d'intérêts restant dus. Pour l'appréciation de cette condition, il convient de prendre en compte globalement la charge constituée par les intérêts du nouvel emprunt et les frais ci-dessus.

 

En principe, ne sont pas déductibles :

les intérêts de retard versés pour non-respect des échéances dues à raison du prêt bancaire contracté en vue de l'acquisition d'un immeuble,

les dépenses liées à la résiliation anticipée d'un emprunt, même si la résiliation est motivée par la souscription d'un emprunt substitutif (voir toutefois l'exception ci-dessus lorsque la substitution permet de réduire la charge d'intérêts). Seuls les intérêts du nouvel emprunt relatifs au capital restant dû au titre de l'emprunt initial, à l'exception de toutes indemnités, ouvrent droit à déduction dans la limite des intérêts figurant sur l'échéancier initial.

Qui peut déduire les intérêts ?

C'est le propriétaire de l'immeuble qui peut, en principe, déduire ces charges. Toutefois, des dispositions particulières sont prévues à l'égard des membres de certaines sociétés immobilières et des nus-propriétaires.

Intérêts versés par les associés d'une SCI soumise à l'IR

Lorsqu'ils donnent en location les locaux représentés par leurs actions ou parts sociales, les membres de ces sociétés peuvent déduire :

la quote-part qui leur incombe dans les intérêts des emprunts contractés par la société pour la construction de l'immeuble (déduits au niveau de la société sur la déclaration n° 2072),

les intérêts des prêts qu'ils ont contractés personnellement pour faire leur apport à la société ou acquérir leurs droits sociaux (déduits par les associés eux même sur la déclaration n° 2044).

 Attention

Les emprunts souscrits par une société ou un groupement en vue de racheter tout ou partie des parts de l'un de ses associés ne peuvent être regardés comme contracté pour l'acquisition ou la conservation d'un revenu et ne peuvent pas être admis en déduction pour la détermination du résultat net foncier de cette société ou de ce groupement.
A l'inverse, un emprunt souscrit personnellement par un associé, qu'il soit déjà présent dans la société ou non, en vue de procéder au rachat de tout ou partie des parts correspondant aux droits d'un autre associé peut être regardé comme contracté pour l'acquisition d'un revenu. Dans ce cas, l'associé acquéreur pourra déduire de la part lui revenant dans le revenu foncier déterminé par la société, les intérêts de cet emprunt.

Démembrement de propriété

Les intérêts des emprunts effectivement versés par les nus-propriétaires d'immeubles loués, y compris lorsque l'usufruitier est un bailleur social, et destinés à financer soit l'acquisition de la nue-propriété, soit les dépenses de réparation, d'entretien ou d'amélioration de ces immeubles, sont déductibles des revenus fonciers provenant, le cas échéant, de leurs autres propriétés.

Les intérêts des emprunts effectivement versés par l'usufruitier de parts d'une société détenant un immeuble loué, destinés à financer l'acquisition de l'usufruit de ces parts, sont déductibles de la quote-part du bénéfice foncier de la société imposable au nom de l'usufruitier. La circonstance que la société constate un déficit foncier, qui revient de droit au nu-propriétaire en l'absence de convention contraire, n'a pas pour effet de priver l'usufruitier du droit de déduire ces intérêts. Le déficit qui en résulte est imputable sur les revenus fonciers qu'il retire d'autres immeubles au cours de la même année ou des 10 années suivantes.

Les intérêts des emprunts contractés personnellement par le nu-propriétaire de parts d'une société détenant un immeuble loué, pour financer l'acquisition de la nue-propriété de ces parts, ne sont pas déductibles, dès lors que ces dépenses ne peuvent être considérées comme engagées en vue de l'acquisition ou de la conservation d'un revenu ou de la propriété de l'immeuble donné en location.

 Déclarations n° 2044 et 2044 spéciale

En cas de déduction des intérêts d'emprunt, remplir, selon le cas, la ligne 250 de l'imprimé n° 2044 ou 250 ou 460 de la déclaration n° 2044-SPE pour les immeubles spéciaux.
Remplir également la rubrique 410 de l'imprimé n° 2044 ou 610 de la déclaration n° 2044-SPE.

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