Fonctionnement du système du quotient
L'application du système de quotient se décompose en plusieurs étapes. Il est en effet nécessaire de déterminer :
le montant du revenu catégoriel net à répartir entre le revenu "ordinaire" et le revenu soumis au système de quotient,
le montant du revenu net global imposable,
le coefficient qui servira à la division du revenu soumis au système de quotient et à la multiplication de l'impôt supplémentaire, avant de procéder au calcul de l'impôt lui-même.
Détermination du revenu catégoriel net
Le revenu à prendre en compte pour l'établissement de l'impôt est un revenu net déterminé, l'année de sa réalisation, selon les règles propres à la catégorie à laquelle il appartient.
Lorsqu'une même catégorie de revenu est constituée par des revenus "ordinaires" et des revenus à imposer selon le système du quotient, il est d'abord procédé au calcul du revenu total net de la catégorie. Ce résultat est ensuite ventilé au prorata des revenus nets de frais professionnels pour obtenir le revenu catégoriel net "ordinaire" et le revenu catégoriel net à taxer selon le système du quotient.
Lorsque le revenu "ordinaire" est constitué par un déficit, celui-ci s'impute sur le montant du revenu exceptionnel avant l'application du système du quotient. En effet, lorsqu'une même catégorie de revenus est constituée de revenus "ordinaires" et de revenus imposables selon le système du quotient, il est préalablement procédé au calcul du revenu total net de la catégorie pour déterminer le montant du revenu bénéficiant de ce système.
Le calcul du revenu catégoriel total et sa ventilation sont nécessaires pour prendre en compte de manière équitable les abattements (10 % dans le cas des salaires) et leurs plafonnements éventuels.
Exemple
Un contribuable célibataire déclare au
titre de l'année 2017 un salaire "ordinaire" de 120 000 €
et un rappel de salaire de 30 000 € au titre d'une activité
antérieure. Il demande l'application du système du quotient pour le
rappel de salaire. La déduction forfaitaire de 10 % est plafonnée
à 12 305 € pour
les salaires. Ayant déclaré 150 000 € de traitements et
salaires (120 000 € ordinaires et 30 000 € différés),
le plafond de la déduction est atteint. Après déduction forfaitaire
de 10 %, le revenu s'élève à :
150 000 € - 12 305 € = 137 695 €.
Ventilation du revenu net catégoriel au prorata des revenus nets de frais professionnels :
Revenus net catégoriel "ordinaire" : 137 695 € x 120 000 € / 150 000 € = 110 156 €
Revenus net catégoriel "différé" : 137 695 € x 30 000 € / 150 000 € = 27 539 €
Détermination du revenu net global imposable
Cette opération n'appelle de commentaires que dans le cas où le contribuable bénéficie de déductions du revenu global. Dans ce cas, les déductions s'imputent sur le total des revenus nets catégoriels, dans l'ordre suivant :
les déficits globaux antérieurs reportables sur le revenu global,
la fraction déductible de CSG sur les revenus du patrimoine,
les charges déductibles du revenu global de l'année considérée, telles que les pensions alimentaires par exemple,
les abattements prévus en faveur des personnes âgées ou invalides,
les abattements accordés au titre du rattachement des enfants majeurs .
Ces déductions sont opérées en priorité sur la masse des revenus nets catégoriels "ordinaires". Si cette imputation n'est pas suffisante, le solde est à imputer sur la masse des revenus nets catégoriels à imposer selon le système du quotient.
Selon l'administration fiscale, cette imputation se fait sur le montant total de revenus et non sur le seul quotient. Lorsqu'il y a plusieurs revenus à imposer selon le système du quotient, l'imputation est faite au prorata de leur montant net.
Dans un arrêt rendu le 28 septembre 2016, le Conseil d'Etat a remis en cause cette pratique jugeant au contraire que le déficit global (et donc les charges du revenu global) devait être imputé, lorsqu'il excède le montant des revenus ordinaires, sur les revenus exceptionnels ou différés après division du quotient.
Compte tenu de la remise en cause de ces modalités de calcul par le Conseil d'Etat, des précisions sont attendues sur le calcul à opérer en présence de déficits globaux et sur les conséquences de cette modification.
Détermination du coefficient et calcul de l'impôt
Le système du quotient consiste à déterminer les droits simples résultant de l'application du barème progressif en quatre étapes :
calcul de l'impôt résultant de l'application du barème progressif au seul revenu net global "ordinaire" imposable (I1) ;
calcul de l'impôt par application du même barème au total formé par le revenu net global "ordinaire" imposable et la fraction appropriée (quotient) bénéficiant du système du quotient (I2) ;
calcul de la différence entre les deux résultats précédents et multiplication par le nombre (N) utilisé pour calculer le quotient (I2 - I1) × N ;
addition de la somme ainsi obtenue et de l'impôt calculé sur le seul revenu net global "ordinaire" imposable : I1 + (I2 - I1) × N.
Détermination du quotient
Les modalités de détermination du quotient ont été modifiées depuis l'imposition des revenus perçus en 2009. Désormais on doit distinguer selon que le revenu est exceptionnel ou différé.
Revenus exceptionnels
Pour les revenus exceptionnels, le quotient est toujours égal à 4.
Revenus différés
Pour les revenus différés,
le quotient correspond au nombre d'années égal au nombre d'années
civiles correspondant aux échéances normales de versement augmenté
de un.
Le nombre d'années écoulées entre la date à laquelle le revenu aurait
dû être perçu et la date où il l'a été effectivement est donc (depuis
2009) sans incidence. Ainsi, l'imposition d'un revenu différé perçu
en 2009 et correspondant à une seule échéance normale antérieure sera
déterminée avec un diviseur égal à 2, que l'année au titre de laquelle
il aurait du être perçu soit l'année 2008, 2007 ou toute autre année
antérieure.
Pour ce calcul, toute année civile commencée est comptée pour une année entière.
Exemples
Exemple 1
Un salarié perçoit en 2017 des arriérés de salaires relatifs aux mois d'août, septembre, octobre 2014.
L'année civile 2014 correspond aux échéances normales de versement (août, septembre, octobre) des salaires différés. Une année civile est retenue.
Le coefficient diviseur/multiplicateur est égal à 2 (l'année civile correspondant à l'échéance normale de versement des salaires différés + 1).
Exemple 2
Un salarié perçoit un salaire annuel de 35 000 € en 2017 et des arriérés de loyers de 6 000 € correspondant à des loyers non perçus en 2013 et 2014. Les années civiles 2013 et 2014 correspondent aux échéances normales de versement des revenus différés. 2 années civiles sont retenues.
Le diviseur est égal à 3 (soit 2 années civiles correspondant aux échéances normales de versement des arriérés de loyers +1).
Cas
particulier - Fonctionnaires ayant servi en Afrique du Nord
Pour l'imposition des traitements ou de pension versés au titre de leur reconstitution de carrière à certains fonctionnaires ayant servi en Afrique du Nord, le montant total versé est divisé par le nombre d'années ayant donné lieu au reclassement augmenté de un (et non plus divisé uniquement par le nombre d'années ayant donné lieu au reclassement, règle antérieure spécifique abrogée dans la mesure où le régime de droit commun des revenus différés est plus favorable).
Application du barème en cas de pluralité de revenus taxés selon le système du quotient
Tous les quotients sont ajoutés simultanément au revenu net global "ordinaire" imposable pour l'application du barème.
L'impôt supplémentaire ainsi obtenu est ensuite ventilé au prorata des quotients qui ont été calculés avec le même diviseur. Chaque résultat de la ventilation est multiplié par le multiplicateur correspondant.
Exemple
Un couple marié (2 parts) perçoit en 2017 les revenus catégoriels suivants :
un BIC ordinaire net de 80 000 € (avec adhésion à un OGA),
un salaire ordinaire net de 23 000 €,
une prime de mobilité nette de 45 000 €,
un rappel de salaire net au titre de 2010 de 20 000 € (coefficient de 2 : 1 année civile correspondant à l'échéance normale de versement + 1).
Revenu net global ordinaire : 80 000 € + 23 000 € = 103 000 €
1) Première application du barème sur 103 000 € : Droits simples = 19 487 €
2) Calcul des quotients :
- la prime de mobilité est divisée par 4 : (45 000 € / 4) = 11 250 €
- le revenu différé par 2 : (20 000 € / 2) = 10 000 €
Le total des quotients est égal à 21 250 €
3) Deuxième application du barème sur 103 000 € + 21 250 € = 124 250 €
Droits simples = 25 862 €
4) Différence d'impôt : 25 862 € - 19 487 € = 6 375 €
5) Ventilation et calcul de l'impôt supplémentaire :
Prime de mobilité
(6 375 € × 11 250 € / 21 250 €) = 3 375 €
L'impôt supplémentaire est égal à 3 375 € × 4 = 13 500 €
Revenu différé
(6 375 € × 10 000 € / 21 250 €) = 3 000 €
L'impôt supplémentaire est égal à 3 000 € × 2 = 6 000 €
6) Total des droits simples :19 487 € + 13 500 € + 6 000 € = 38 987 €
S'il n'avait pas bénéficié de ce dispositif le contribuable aurait supporté un impôt de 41 491 € (pour un revenu de 168 000 €). Il réalise ainsi un gain de 2 504 €.
Règles particulières
Indemnités de départ en retraite ou préretraite
Primes versées dans le cadre des JO aux sportifs et à leur encadrement (à compter de 2016)
Prestations servies en fin de carrière par le régime de prévoyance des footballeurs professionnels
Sommes reçues par les fonctionnaires du CREF
Pour
en savoir plus...
Qu'est-ce qu'un revenu exceptionnel ?
Qu'est-ce qu'un revenu différé ?
Quels sont les revenus exclus du système du quotient ?